La finalul anului 2020 s-au introdus în Codul Fiscal prevederi exprese privind posibilitatea angajatorilor de a suporta, în sistem forfetar, costurile suplimentare pe care telesalariații lor le au cu utilitățile pentru spațiile în care lucrează sau pentru mobilierul sau echipamentele aferente, în limita unui plafon de 400 lei / lună suma fiind considerată cheltuială deductibilă din punct de vedere al impozitului pe profit și totodată nesupusă impozitului pe venit și nici contribuțiilor sociale obligatorii (CAS, CASS, CAM). Cu toate acestea, noile reglementări au și aspecte insuficient clarificate.
În concret, prin Legea nr. 296 / 2020 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial cu numărul 1269 din data de 21 decembrie 2020, s-au adus Codului Fiscal peste 200 de modificări și completări, printre care și cele legate de decontarea cheltuielilor făcute de salariații aflați în regim de telemuncă (în sensul Legii 81/2018) pentru desfășurarea activității lor profesionale în spații altele decât cele organizate de angajator.
Este vorba în primul rând de costurile suplimentare cu utilitățile aferente spațiilor în care își desfășoară munca, spații ce pot fi propriul domiciliu sau reședință sau orice alt spațiu convenit cu angajatorul dar care nu este organizat de angajator, legea menționând cheltuieli pentru ”electricitate, încălzire, apă şi abonamentul de date”. Este o enumerare cu titlu exemplificativ, și se înțelege că vizate sunt costurile pentru serviciile de furnizare de energie electrică, gaze naturale sau agent termic (termoficare), apă potabilă și canalizare și conexiunea la Internet, dar se pot considera incluse în enumerare, chiar dacă doar tacit, și alte utilități, ca de exemplu abonamentul de telefonie mobilă și / sau fixă.
O altă categorie de costuri suplimentare suportate direct de salariați, dar ce se pot deconta forfetar de către angajatori pe baza noilor reglementări sunt cele cu achiziţia de mobilier şi echipamente de birou, cum ar fi scaun ergonomic de birou, birou, corp de iluminat de tip veioză sau lampă de tavan, respectiv computer de tip desktop sau laptop, monitoare, HDD extern, mouse, tastatură, imprimantă, scanner, modem, antenă WiFi și alte asemenea.
Art.5 alin.(2) lit.j) din Legea 81 / 2018 privind reglementarea activităţii de telemuncă prevede că, printre altele, contractul individual de muncă al salariatului care desfășoară muncă în regim de telemuncă trebuie că precizeze ”condiţiile în care angajatorul suportă cheltuielile aferente activităţii în regim de telemuncă”. Legea 81/2018 mai prevede dealtfel la art.7 lit.a) că revine angajatorului obligația ”să asigure mijloacele aferente tehnologiei informaţiei şi comunicaţiilor şi/sau echipamentele de muncă sigure necesare prestării muncii, părţile putând conveni printr-un acord scris inclusiv să fie utilizate cele proprii ale telesalariatului, cu specificarea condiţiilor de utilizare;”
Oricum, art. 10 din Legea 81/2018 prevede că ”Prezenta lege se completează cu prevederile Legii nr. 53/2003, republicată, cu modificările şi completările ulterioare”, deci cu prevederile Codului Muncii, și regula generală că angajatorul asigură mijloacele de muncă și avansează sau decontează cheltuielile pe care trebuie să le facă salariații în cazul desfășurării muncii în afara locurilor de muncă organizate de angajator este necontestată.
De aceea, și până la această modificare legislativă, angajatorul trebuia să acopere cheltuielile făcute de salariat pentru desfășurarea muncii (altele decât cele generale inerente cum sunt cele de deplasare de la domiciliul la locul de muncă și înapoi sau cele cu îmbrăcămintea și încălțămintea, dacă nu sunt cerințe speciale pentru acestea). Regula era aplicabilă și salariaților care desfășoară muncă la domiciliu, și celor trimiși în delegație sau detașare, și telesalariaților.
Toate cele anterior menționate fiind decontări de cheltuieli efectuate în interesul angajatorului, cât timp nu se depășește nivelul prezumat ca acceptabil, nu s-a pus problema de a nu fi cheltuieli deductibile pentru angajator din punct de vedere al impozitului pe profit și nici de a nu fi recunoscute ca venit neimpozabil pentru salariați și angajator din punct de vedere al impozitului pe venit și a contribuțiilor sociale obligatorii (contribuție de asigurări sociale – CAS, cunoscută și ca și contribuție de pensii, contribuția de asigurări sociale de sănătate – CASS și contribuția asigurătorie de muncă – CAM).
Noutatea este doar acordarea decontării cheltuielilor de utilități și mobilier sau echipament de birou în sistem tot forfetar, deci fără necesitatea prezentării de documente justificative și calculare de procente din acestea. Decontare în sistem forfetar exista demult, dar în trecut numai pentru cheltuieli de masă (”diurna”) și cazare (”indemnizația de cazare”) și parțial pentru transport (decontarea a 7,5 litri combustibil / 100 km la deplasare cu autoturism propriu, indiferent de consumul real și cheltuiala reală). Acum iată că poate fi și pentru utilități și echipamente pentru telesalariați.
În concluzie noile reglementări nu se referă la un beneficiu sau avantaj în natură pentru salariați, și nici nu aduc un beneficiu financiar sau fiscal real pentru salariat sau angajator, cum s-a înțeles de către destul de multă lume la început, ci altele sunt principalele noutăți: Pe de o parte, se ușurează procedural acoperirea costurilor evitând stabilirea de procente sau sume fixe pentru fiecare tip de cheltuială în parte, negocierea de clauze individuale în acest sens și redactarea de deconturi complexe cu anexe constând în copii de facturi și documente de plată. Pe de altă parte, se înlătură în bună parte și incertitudinile ce pluteau cu privire la faptul dacă asemenea cheltuieli sunt deductibile fiscal din punct de vedere al impozitului pe profit, al impozitului pe veniturile din salarii și asimilate salariilor și din punct de vedere al contribuțiilor sociale obligatorii, și mai ales până la ce plafon lunar se pot face fiecărui salariat asemenea deconturi forfetare.
Angajatorii care utilizează pe scară largă telesalariați sunt avantajați prin economiile pe care le fac cu spațiul pentru birouri / locuri de muncă organizate și controlate de ele, care altminteri necesitau plată de chirie, energie electrică, încălzire, apă, asigurări, amenajări, servicii de salubritate, curățenie și pază etc. iar economiile probabil compensează sumele acordate ca decont forfetar salariaților.
Este evident că nu toți telesalariații au cheltuieli de achiziții sau reparații mobilier sau echipamente de birotică, pentru că unora le-a asigurat angajatorul în natură mobilierul și echipamentele, de la fostul birou sau cumpărate sau în comodat / chirie, sau alții aveau ei demult acele echipamente la nivel calitativ superior chiar celui pe care ar putea sau dori să îl asigure angajatorul, caz în care ar fi aberant să li se ceară să renunțe la echipamentele proprii, să le înstrăineze sau dea deoparte sau duce în pivniță pentru a utiliza cele inferioare trimise de angajator. Iar dacă salariatul oricum utiliza în afara orelor de serviciu în alte scopuri acele piese de mobilier sau echipamente, utilizarea și în scop profesional nu duce la o uzură sau defectare semnificativ mai rapidă, altfel că, în asemenea cazuri, aplicând și principiul ”de minimis non curat lex”, se poate opina că nici nu s-ar impune cu necesitate acordarea vreunei sume forfetare sau o decontare calsică pe bază de documente justificative.
De asemenea, în materie de costuri suplimentare cu utilitățile, este evident că unii telesalariați au cu acestea costuri mai mari, alții mai mici, alții nesemnificative. De exemplu dacă salariatul are oricum dinainte un abonament personal de acces la Internet cu trafic nelimitat sau dorește să încheie în scop privat un asemenea abonament, dacă se și asigură conexiunii un nivel adecvat de securitate, ar fi inutil să mai asigure sau suporte angajatorul încă un asemenea abonament. La fel ar fi în cazul unui abonament de telefonie.
Un alt exemplu este în materie de costuri suplimentare de încălzire, iarna, unde pot fi diferențe foarte mari de la un salariat la altul. Astfel, una este situația dacă telesalariatul alege să desfășoare telemunca de la domiciliul sau reședința obișnuită, dar dintr-o cameră care altminteri stătea neîncălzită iarna, că în restul încăperilor se joacă copiii sau au activități alți membri ai familiei și obiectiv nu poate lucra, și alta e situația dacă locuiește singur sau lucrează din camera de tip birou pe care o avea acasă și altminteri stătea nefolosită dar era la fel încălzită sau la care, când mergea zilnic la birou, doar dădea în timpul zilei termostatul cu câteva grade mai puțin decât pentru perioadele când era acasă.
Cu energia electrică pot fi diferențe, dar ceva mai reduse în cazul telemuncii, dacă nu e folosită pentru producerea de căldură, pentru că deși este ceva consum în plus de la computer și monitor, totuși pe ansamblul consumul din acea gospodărie, poate înregistra costul cu electricitatea o creștere procentuală nesemnificativa, la fel si cu cantitatea de apa consumată (chiar dacă munca de la domiciliu implică o creștere a utilizării în acest interval a frecvenței spălatului pe mâini și trasului apei la toaletă. Totuși, în majoritatea cazurilor nu vor fi creșteri semnificative financiar, astfel că nu ar fi de exclus aplicarea principiului „de minimis non curat lex” cu consecința considerării că nu sunt costuri suplimentare pe această linie, ce se impune a fi decontate.
Lucrul predominant sau exclusiv cu documente electronice și stocarea în cloud, criptarea sau alte asemenea măsuri de securitate informatică fac să fie foarte rar justificabilă nevoia de pază umană sau sistem de supraveghere sau alarmă antiefracție pentru spațiul de lucru în care muncește telesalariatul, astfel că rarissim se poate justifica suportarea de către angajator total sau parțial, în mod forfetar sau pe bază de document justificativ, a acelui tip de servicii la domiciliul sau alt spațiu al telesalariatului.
În concluzie, deși nu este exclus de plano, în puține cazuri se poate considera în mod rezonabil că un telesalariat nu face personal cheltuieli efective sau implicite pentru desfășurarea telemuncii, peste nivelul pe care l-ar fi avut oricum în absența telemuncii, încât să nu fie deloc cazul unei decontări forfetare conform noii prevederi legale, dar se poate accepta că e legitim ca angajatorul să solicite, de exemplu pe bază de chestionar și / sau de documente justificative, o evaluare din partea salariatului sau să stabilească de comun acord sume forfetare lunare individualizate, deci variabile de la un telesalariat la altul și de la o perioadă a anului la alta, cu grijă să se poată demonstra că variația are baze obiective și nu are izvor în vreo măsură arbitrară, discriminatorie, pe criterii neadmise de lege, nici nu e urmarea unei renunțări din partea salariatului la dreptul de decontare (renunțare care ar fi lipsită de efecte juridice, fiind prohibită de lege).
Atragem atenția că legislația actuală însă nu tratează deloc aceste teme, a eventualelor diferențe în timp sau de la un telesalariat la altul a cuantumului sumelor forfetare lunare, și caracterul foarte recent al reglementării face să lipsească deocamdată jurisprudența ( hotărâri ale instanțelor judecătorești în litigii cu acest obiect sau care ating tematica), doctrina juridică (literatura de specialitate) și practica administrativă ( pozițiile adoptate de ITM sau alte organe de control) pe acest subiect. De aceea fiecare angajator ar trebui să adopte propriile decizii și politici în domeniu, dar bine fundamentate și atent documentate pentru a evita acuze de eroare sau abuz.
În concret, noul cadru legal prevede expres că acea sumă forfetară lunară se stabilește prin contractul de muncă ( colectiv sau individual) și, dacă nu e stabilită pe această cale, se poate stabili de către angajator unilateral, prin Regulamentul Intern, după adecvata consultare a salariaților, conform cerințelor legale. Suma astfel stabilită se acordă direct proporțional cu numărul de zile din lună lucrate în regim de telemuncă, începând cu activitatea de telemuncă aferentă lunii ianuarie 2021.
Angajatorul poate accepta să acorde și sume de peste 400 lei / telesalariat, și nu e clar dacă prin noua reglementare, în cazul telesalariaților se mai acceptă doar acest tip de decontare forfetară, sau se poate în continuare face și decontare clasică, pe bază de documente justificative? Și dacă nu se poate acorda o sumă de peste 400 lei / lună, sau e legal, dar nu în sistem forfetar ci real, pe bază de documente justificative, sau tot ce depășește acel plafon va fi considerat ca o cheltuială nedeductibilă fiscal la calculul impozitului pe profit datorat de angajator și va fi considerat avantaj în natură și deci impus similar salariilor din punctul de vedere al impozitului pe veniturile din salarii și contribuțiile sociale obligatorii aferente.
Opinăm că neacordarea ca decont forfetar a cheltuielilor suplimentare făcute de telesalariați va fi cel mai probabil interpretată de autorități ca întrunind elementele contravenției reglementate la art.11 lit.d) din Legea 81/2018, sancționat cu amendă de până la 5000 lei, dar că aceasta se aplică o singură dată pentru eventuala încălcare, nu pentru fiecare salariat afectat în parte. În schimb, dacă angajatorul nu acordă drepturile cuvenite, salariații afectați pot, în termenul de prescripție de trei ani, să le obțină prin instanță.
Subliniem că noile prevederi sunt aplicabile din păcate numai în cazul telesalariaților, activând conform Legii 81/2018 și nu se aplică și în cazul muncii la domiciliu, reglementată la art. 108-110 din Legea nr. 53/2003 privind Codul muncii.